Einspruch, Verjährung und der Strafzuschlag
Gegen den Zuschlag nach § 398a AO gibt es keinen Rechtsbehelf. Wer ihn für zu hoch hält, kann ihn nicht anfechten – wohl aber die Steuer, an die er anknüpft. Dieser Umweg ist der einzige Weg, und er wirkt an mehreren Stellen zugleich.
- Der Zuschlag ist keine Steuerfestsetzung, sondern eine Bedingung für das Absehen von der Verfolgung – ein isolierter Rechtsbehelf besteht nicht.
- Angreifbar ist deshalb nur die Steuerfestsetzung, an deren Hinterziehungsbetrag sich der Zuschlag bemisst.
- Solange die Steuer streitig ist, steht der Hinterziehungsbetrag nicht fest; der Zuschlag wird dann regelmäßig zurückgestellt.
- Was ernstlich streitig ist, lässt sich kaum als vorsätzlich hinterzogen einordnen – das verringert die Bemessungsgrundlage.
- Dieselbe Überlegung wirkt auf die Festsetzungsverjährung: ohne Vorsatz oder Leichtfertigkeit keine verlängerte Frist.
Wie der Zuschlag entsteht
Bei größeren Beträgen tritt Straffreiheit nicht mehr allein durch die Selbstanzeige ein.
Übersteigt die verkürzte Steuer je Tat – also je Steuerart und Veranlagungszeitraum – den Betrag von 25.000 Euro, greift der Sperrgrund des § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 AO. Straffreiheit tritt dann nur noch über § 398a AO ein: Neben Steuer und Zinsen ist ein Geldbetrag zugunsten der Staatskasse zu zahlen.
| Hinterziehungsbetrag | Zuschlag |
|---|---|
| bis 25.000 € | kein Zuschlag |
| über 25.000 € bis 100.000 € | 10 % |
| über 100.000 € bis 1.000.000 € | 15 % |
| über 1.000.000 € | 20 % |
Zwei Eigenheiten machen den Zuschlag hart. Er ist keine Strafe und keine Steuer, sondern eine Bedingung dafür, dass von der Verfolgung abgesehen wird. Und er wird bei einer späteren Wiederaufnahme des Verfahrens nicht erstattet – er kann dann allenfalls auf eine Geldstrafe angerechnet werden.
Hinzu kommt die Schwellenwirkung: Der Sprung von 25.000 auf 25.001 Euro kostet den vollen Zuschlag auf den gesamten Betrag, nicht nur auf den übersteigenden Teil. Dasselbe gilt an den Grenzen der Staffel.
Gegen den Zuschlag selbst gibt es keinen Rechtsbehelf
Ein Punkt, der Betroffene regelmäßig überrascht – und der die gesamte Verteidigungsstrategie bestimmt.
Der Zuschlag ergeht nicht als Steuerbescheid. Er ist keine Festsetzung im Sinne der Abgabenordnung, sondern eine Bedingung im Strafverfahren: Wird er gezahlt, wird von der Verfolgung abgesehen. Wird er nicht gezahlt, bleibt es beim Verfahren.
Damit fehlt der Anknüpfungspunkt für einen Einspruch nach § 347 AO und für eine Klage vor dem Finanzgericht. Ein isolierter Rechtsschutz gegen die Höhe des Zuschlags besteht nicht.
In der Literatur wird das seit Einführung der Vorschrift kritisiert – gerade weil erhebliche Beträge ohne gerichtliche Überprüfbarkeit gefordert werden. An der geltenden Rechtslage ändert die Kritik nichts.
- Kein EinspruchDer Zuschlag ist kein Steuerbescheid
- Keine KlageDer Finanzrechtsweg ist nicht eröffnet
- Keine ErstattungBei Wiederaufnahme wird nicht zurückgezahlt, allenfalls angerechnet
- Angreifbarallein die Steuerfestsetzung, an die der Zuschlag anknüpft
Daraus folgt eine klare Reihenfolge: Wer den Zuschlag für zu hoch hält, muss dort ansetzen, wo der Betrag entsteht – bei der Steuer. Und das muss geschehen, bevor die Festsetzung bestandskräftig wird.
Der Umweg über die Steuer – und seine aufschiebende Wirkung
Der praktische Kern dieses Beitrags.
Der Zuschlag bemisst sich nach der hinterzogenen Steuer. Diese Größe ergibt sich aus der Steuerfestsetzung. Wird gegen die Festsetzung begründet Einspruch eingelegt, ist die Höhe der Steuer offen – und damit auch die Bemessungsgrundlage des Zuschlags.
Solange die Streitfrage nicht geklärt ist, lässt sich der Zuschlag nicht abschließend bemessen. Nach unserer Erfahrung wird er in dieser Lage regelmäßig nicht festgesetzt, sondern zurückgestellt, bis über den Einspruch entschieden ist.
Das verschafft nicht nur Zeit. Es verhindert vor allem, dass ein Betrag gefordert wird, der auf einer Steuerfestsetzung beruht, die sich später als zu hoch erweist – und der anschließend nicht mehr zurückzuholen wäre, weil eine Erstattung nicht vorgesehen ist.
Drei Wirkungen zugleich
- Die Bemessungsgrundlage sinkt. Fällt eine streitige Position aus dem Hinterziehungsbetrag heraus, verringert sich der Zuschlag entsprechend.
- Die Staffelstufe kann fallen. Sinkt der Betrag unter eine Grenze, gilt der niedrigere Prozentsatz – und zwar für den gesamten Betrag.
- Die Schwelle kann unterschritten werden. Bleibt weniger als 25.000 Euro je Tat übrig, entfällt der Zuschlag vollständig; Straffreiheit tritt dann allein durch die Selbstanzeige ein.
Der dritte Punkt ist der wirkungsvollste. Zwischen 25.000 und 24.999 Euro liegt nicht ein Prozentpunkt, sondern der gesamte Zuschlag.
Was ernstlich streitig ist, ist kaum vorsätzlich hinterzogen
Die inhaltliche Begründung, aus der sich alles Weitere ergibt.
Eine Steuerhinterziehung nach § 370 AO setzt Vorsatz voraus. Der Steuerpflichtige muss die Verwirklichung des Tatbestands zumindest für möglich gehalten und billigend in Kauf genommen haben. Wo eine Rechtsfrage ernstlich streitig ist, fällt diese Feststellung schwer.
Ist zu einer Rechtsfrage ein Verfahren beim Bundesfinanzhof anhängig, vertreten Finanzgerichte unterschiedliche Auffassungen oder weicht die Verwaltungsauffassung von der Rechtsprechung ab, lässt sich kaum begründen, ein Steuerpflichtiger habe die Steuerverkürzung erkannt und gewollt. Wer eine vertretbare Rechtsauffassung einnimmt, handelt nicht vorsätzlich – auch dann nicht, wenn sich seine Auffassung später als unrichtig erweist.
Daraus folgt für uns: Positionen, die auf einer solchen streitigen Rechtsfrage beruhen, gehören nicht in den Hinterziehungsbetrag, an dem sich der Zuschlag bemisst.
Im Kryptobereich betrifft das viele Positionen
Kaum eine Kernfrage der Kryptobesteuerung ist höchstrichterlich geklärt. Wir führen selbst Verfahren zur Einordnung von Lending, zur Verbrauchsfolge, zur Behandlung von Airdrops mit nachträglich festgelegten Zuteilungsregeln und zur Frage der Leichtfertigkeit. Jede dieser Fragen kann im Einzelfall dazu führen, dass eine Position aus dem Hinterziehungsbetrag herausfällt. Zu unseren Verfahren
Hinzu kommt ein Punkt, der die Jahre bis 2022 betrifft: Die Anlage SO fragte Gewinne aus Kryptowerten erst ab dem Veranlagungszeitraum 2023 gesondert ab. Wer davor nichts eintrug, füllte das Formular so aus, wie es gestellt war. Ob daraus überhaupt ein Vorwurf abzuleiten ist, ist zweifelhaft.
Dieselbe Überlegung wirkt auf die Verjährung
Der zweite Hebel – und er greift weiter zurück als der erste.
Regelfall
Die Festsetzungsfrist beträgt für die Einkommensteuer grundsätzlich vier Jahre. Ist sie abgelaufen, darf nicht mehr festgesetzt werden – unabhängig davon, ob materiell eine Steuer entstanden wäre.
Leichtfertige Verkürzung
Auf fünf Jahre verlängert sie sich bei leichtfertiger Steuerverkürzung. Leichtfertigkeit setzt einen erhöhten Grad von Fahrlässigkeit voraus – nicht jedes Versäumnis genügt.
Hinterziehung
Auf zehn Jahre nur bei Steuerhinterziehung, also bei Vorsatz. Hinzu kommt die Anlaufhemmung von bis zu drei Jahren.
Wer begründet darlegt, dass es an Vorsatz und an Leichtfertigkeit fehlt, greift damit nicht nur den Zuschlag an, sondern zugleich die Befugnis, alte Jahre überhaupt noch zu ändern. Bleibt es bei vier Jahren, ist für die weiter zurückliegenden Zeiträume keine Festsetzung mehr möglich – und dort, wo nichts festgesetzt werden darf, entsteht auch kein Hinterziehungsbetrag.
Wir führen dazu ein Klageverfahren vor dem Finanzgericht Baden-Württemberg.
Was daraus für die Praxis folgt
Streitige Positionen früh identifizieren
Schon bei der Aufbereitung ist zu trennen: Was ist unstreitig nicht erklärt worden, und was beruht auf einer vertretbaren, aber von der Verwaltung nicht geteilten Rechtsauffassung? Diese Trennung gehört in die Nacherklärung, nicht in eine spätere Verteidigung.
Die Rechtsauffassung offenlegen
Wer eine abweichende Auffassung vertritt und sie begründet darlegt, handelt erkennbar nicht heimlich. Das ist zugleich das stärkste Argument gegen den Vorsatzvorwurf.
Fristgerecht Einspruch einlegen
Gegen die Steuerfestsetzung, innerhalb eines Monats. Wird der Bescheid bestandskräftig, steht der Hinterziehungsbetrag fest – und damit der Zuschlag, gegen den es keinen Rechtsbehelf gibt.
Ruhen beantragen, wo ein Musterverfahren läuft
Ist die Rechtsfrage bereits beim Bundesfinanzhof anhängig, ruht das Verfahren kraft Gesetzes. Sie tragen kein Prozessrisiko und halten die Bemessungsgrundlage zugleich offen.
Den Zuschlag nicht vorschnell zahlen
Solange die Steuer streitig ist, sollte die Höhe des Zuschlags nicht als feststehend behandelt werden. Eine Erstattung ist nicht vorgesehen – gezahlt ist gezahlt.
Häufige Fragen
Wie hoch ist der Zuschlag nach § 398a AO?
Kann ich gegen den Zuschlag Einspruch einlegen?
Wie kann ich den Zuschlag dann angreifen?
Was passiert mit dem Zuschlag, solange der Einspruch läuft?
Was hat der Streit mit dem Vorsatz zu tun?
Wirkt sich das auch auf die Verjährung aus?
Rechtsstand: 22.08.2026. Fundstellen: §§ 169, 347, 355, 363, 370, 371 und 398a AO.
Die Ausführungen zum Vorsatz bei streitigen Rechtsfragen und zur Behandlung des Zuschlags während eines laufenden Einspruchsverfahrens geben unsere Rechtsauffassung und unsere Erfahrung wieder. Ein bestimmtes Ergebnis lässt sich daraus nicht ableiten. Dieser Beitrag ersetzt keine Beratung im Einzelfall und keine strafrechtliche Verteidigung.